РЕШЕНИЕ № 13146 София, 10.10.2013

РЕШЕНИЕ

№ 13146
София, 10.10.2013

В ИМЕТО НА НАРОДА

Върховният административен съд на Република България - Петчленен състав - I колегияв съдебно заседание на деветнадесети септември две хиляди и тринадесета година в състав:

ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ВАНЯ ПУНЕВА
ЧЛЕНОВЕ:
НИКОЛАЙ УРУМОВ
ПЕНКА ГЕТОВА
СРЕБРИНА ХРИСТОВА
ЙОРДАНКА КОСТОВА

при секретар Милка Ангелова
и с участието
на прокурора Искренна Величкова
изслуша докладваното
от председателя ВАНЯ ПУНЕВА
по адм. дело № 6949/2013

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).
Образувано е по касационната жалба на изпълнителния директор на Националната агенция по приходите (НАП) против решение № 5079/10.04.2013 г. по адм. дело № 9787/2012 г. по описа на ВАС, в частта му, с която е обявена нищожността на § 1, §2, §3, §4, §5, §6, §7, §8, §9, §10, §11, §12, §13, §14, §15, §16, §17 и §18 от Наредба за изменение и допълнение на Наредба № Н – 18 от 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, обн., ДВ, бр. 54 от 17 юли 2012 г. и съответно изменените и допълнени с нея текстове на чл. 2, ал. 2, т. 4, чл. 3, ал. 5 и 6, чл. 10, ал. 1, т. 4 и ал. 8, т. 2а, чл. 18, ал. 3, чл. 20, ал. 2, чл. 25, ал. 3, чл. 31, ал. 5, чл. 33, ал. 3, чл. 36, ал. 1, чл. 38, ал. 3, чл. 39, ал. 1 и ал. 5, чл. 41, ал. 3, чл. 42, ал. 4, т. 10 и т. 11 от § 1 от ДР, Приложение 1, 2, 17, 20 и 21 от Наредба № Н – 18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства /ДВ, бр. 106 от 2006 г./
В касационната жалба се поддържа, че тричленният състав на ВАС в противоречие с приложимия материален закон е приел, че автоматите на самообслужване (АС) не попадат в обхвата на определението за търговски обект. Посочва се, че правилното прилагане на закона изисква да се приеме, че АС, от който се извършват продажби на стоки или услуги е съоръжение, по смисъла на определението за търговски обект - §1, т. 41 от ДР на ЗДДС, както и че противното тълкуване поставя в неравностойно положение лицата, осъществяващи търговска дейност посредством АС, задействани от предварително закупени жетони, за които следва да се издава косова бележка от фискално устройство, и лицата, осъществяващи дейност чрез АС, работещи при директно плащане. В подкрепа на тезата си, касатора е посочил, че задължението за издаване на касова бележка от фискално устройство при продажба на стоки и услуги, доколкото не попада в изключенията по чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18, е съществувало и преди издаването на процесната НИД на Наредба Н-18. 
По отношение коментираните от съда разпоредби на чл. 2, ал. 2, т. 4 и чл. 25, ал. 3, изр.второ от Наредба № Н-18, касаторът е посочил, че допускането на екранна визуализация на касовата бележка, установяваща извършената продажба, чрез фискалното устройство, в чиято памет се съхраняват данни за продажбата, е правомерно. Обратното становище би довел до резултат, при който продажбите от АС следва да бъдат отчетени или чрез фискални устройства или ако не се отчитат би се стигнало до неравностойно положение между търговците, извършващи дейност чрез друг тип търговски обекти. 
Ответната страна – министърът на финансите, представляван от юрк. Цветанова, в хода на делото по същество, поддържа касационната жалба на изпълнителния директор на НАП и моли съда да отмени първоинстанционното решение и да постанови друго, с което до бъде оставена в сила обжалваната наредба. 
Ответните страни – ЕТ „Картен – Огнян Аврамов”, ЕТ „Петков ГВ – Генчо Василев”, „М.К-Ко” ООД, „Мега Фън”ООД, „Реал Билярд”ЕООД, „Такт – зона”ЕООД, „Фреспо”ЕООД и сдружение „Българска вендинг асоциация”, всичките представлявани от адв. Валя Крумова, поддържат, че касационната жалба е недопустима като подадена от лице, което не участвало, нито е било страна в първоинстанционното производство. Оспорва се и основателността на касационна жалба като изцяло се поддържа решението на тричленния състав на ВАС. 
Ответните страни - ММ Каффее клуб"ЕООД, ЕТ "Гиби - Станислав Станков","Централ - МГ" ЕООД, "Вендинг Сървиз" ЕООД, "Рейн 2006" ООД, "Йо - Ко Вендинг" ЕООД, Вили Вендинг експрес" ЕООД, ЕТ "Рони 97 Божидар Божилов" и „Георгиев Груп" ЕООД ", не са представляват и не вземат становище по касационната жалба. 
Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост на касационната жалба на директора на НАП, тъй като е подадена в срок. По основателността на жалба поддържа, че същата следва да се остави без уважение, тъй като производството по чл.185-196 АПК се е развило в съответствие с процесуалните норми и материалния закон. При субсидиарно приложената служебна проверка по чл. 168, във връзка с чл. 184 АПК, след анализ за съобразяване с регламентираното в чл.7, ал. 2 ЗНА изискване актът по прилагане на закон да урежда само материята, за която е предвидено да бъде издаден, съдът правилно бил констатирал липса на компетентност, видно от §11 ПЗР на оспорената Наредба № Н-18, издадена на основание чл. 118, ал. 2 и 4 ЗДДС /действ.ред./ и чл. 9, ал. 1 ЗДДФЛ. Прокурорът приема, че дори да има логика във възраженията за съответствието в легалната дефиниция в §1, т. 41 ДР в закона и определението в §1, т.10 ДР от Наредбата, като краен резултат се налага изводът за липса на материална компетентност. Дисонансът между спорните текстове и елементите във фактическия състав на нормите на чл. 118, ал. 1 ЗДДС и чл. 9, ал.1 ЗДДФЛ обосновавал заключението, че нормите, въвеждащи регистриране на продажбите по чл. 3, ал. 5 чрез ФУВАК, както и регламентиращите реда и начина на регистрация, сервиз, контрол и действие на фискалните устройства, са издадени при липса на законова делегация.
Върховният административен съд, Първа колегия, петчленен състав, при обсъждане на направените възражения за недопустимост на касационната жалба, намира че същите са неоснователни.Безпорно жалбата е подадена от ИД на Националната агенция за приходите,но в последствие неговите действия са потвърдени от министъра на финансите който е страна по делото.Липсата на представителна власт(ПВ) не е непоравимо и в тази връзка направените доводи от ответниците са несъстоятелни.За да запази по възможност действията,извършени без ПВ,законът допуска те да бъдат потвърдени и задължава съда да даде срок за потвърждаването.То може да бъде предприето и от представлявания както е в конкретния случай с подаването на молбата от 22.05.2013г. и последващия отговор от 22.07.2013 г. Допуска се потвърждаване на действията,дори и устно в с. з. или чрез конклудентни действия,като потвърждаването заздравява с обратна сила потвърдените действия.( Българско гражданско процесуално право - издание на СИЕЛА -2012г. стр. 160). Приложени са по делото и пълномощни л.12 и л.13 за упълномощаване на двама от юрисконсултите на НАП от министъра на финансите,които и в съдебно заседание,като представители на министъра на финансите са поддържали касационната жалба.
Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна. 
За да упражни правомощията с по чл. 193, ал. 1 от АПК, обявявайки за нищожни оспорваните разпоредби на Наредба за изменение и допълнение на Наредба № Н – 18 от 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства (обн., ДВ, бр. 54/2012 г.) съдът е приел, че министъра на финансите е некомпетентен да издаден процесния нормативен акт. Това решение на съда е постановено въз основа на три самостоятелни по значението си, но водещи до един резултат правни изводи, а именно: 
На първо място, съдът е приел, че всички оспорени разпоредби, които регламентират задължението на лицата, извършващи продажби на стоки и/или услуги чрез автомати на самообслужване, да регистрират и отчитат продажбите чрез вградени фискални устройства, са създадени такива без да е налице материална компетентност на органа, издал наредбата, тъй като по отношение на задължените по ЗДДС лица, осъществяващи продажба на стоки или услуги чрез АС няма законово установено задължение да отчита продажбите си чрез издаване на фискална касова бележка (ФКБ) от фискално устройство (ФУ). Този извод е изведен чрез определенията за „търговски обект” и „автомат на самообслужване”, дадени съответно в §1, т. 41 от ДР на ЗДДС и §1, т. 10 от ДР на Наредба № Н-18, като съдът е приел, че доколкото в примерите за съоръжение, дадени в законовото определение за търговски обект сочат, че под съоръжение законодателят няма предвид електронно, електрическо или механично устройство на самообслужване, каквото е автоматът на самообслужване, то автоматът за самообслужване, чиято същност изключва обслужването чрез физическо лице, не може да бъде приет за съоръжение като вид търговски обект по см. на §1, т. 41 от ДР на ЗДДС. При така отчетената разлика в понятията съдът приел, че разпоредбата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, установяваща задължение за всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него доставки /продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство, независимо дали е поискан друг данъчен документ, е неотносима към продажбите чрез автомати за самообслужване, тъй като същите не са извършени в търговски обект. 
Така изведеното приложно поле на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС съдът е съпоставил с уредената в ал. 4 (ред. ДВ, бр. 99 от 2011 г., в сила от 01.01.2012 г.) от същия член компетентност на министъра на финансите по прилагането му, както и с правомощията му, произтичащи от чл. 9, ал. 1 от ЗДДФЛ да определи с наредба реда, по който данъчнозадължените лица да регистрират и отчитат извършените продажби чрез издаване на ФКБ от ФУ. Прието е, че на министъра на финансите не е делегирана компетентност по отношение на задължените по ЗДДС лица да регламентира с наредбата задължението им да регистрират и отчитат продажбите на услуги и стоки от АС чрез издаване на ФКБ от ФУ, доколкото за тези лица в закона не е предвидено такова задължение. По отношение на задължените по ЗДДФЛ е посочено, че доколкото в наредбата същите не са разграничени от тези по ЗДДС, отново е налице некомпетентност въпреки липсата на изискване към тях продажбите да са извършени в търговски обект. 
На второ място, съдът е посочил, че фискалните устройства, вградени в автоматите за самообслужване (ФУВАС), (некоректно посочени като ФУВАК в решението), чието въвеждане е по силата на §1 от НИД на Наредба № Н.15/2006 г., като вид ФУ не попадат в изчерпателно изброените такива в чл. 118, ал. 4 от ЗДДС, за да се приеме, че министърът на финансите може да се ползва от правомощията си по цитираната разпоредба, за да уреди реда и начина за одобряване, въвеждане и извеждане от експлоатация, регистрация и контрол по отношение на това ФУВАС. Съдът се е мотивирал с определението за фискално устройство, дадено в т. 40 от § 1 от ДР на ЗДДС, съгласно което това е устройство за регистриране и отчитане продажби на стоки или услуги чрез издаване на фискални касови бележки и за съхраняване на данни за регистрираните обороти във фискална памет. При условие, че ФУВАС, съгласно § 2 от НИД на Наредба № Н.15/2006 г., допуска ФКБ от ФУВАС да не се издава на хартиен носител, а чл. 25, ал. 3, изр. трето, създадено с § 6 от същата наредба, изисква задължително ФКБ да се визуализира на контролния дисплей на ФУВАС, съдът е преценил, че е недопустимо министъра на финансите да регламентира ползването на ФУ, което не издава материализирана ФКБ. 
На трето място и като продължение на горните изводи относно необходимостта от материализиране на ФКБ и като е съобразил определението, съдържащо се в ал. 3 на чл. 118 от ЗДДС, според което ФКБ (фискалният бон) е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, както и задължението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и чл. 9, ал. 1 от ЗДДФЛ за предоставяне на ФКБ на получателя, респ. същия да я запази до напускането на търговския обект, съдът е посочил, че делегацията, произтичаща по чл. 118, ал. 4 от ЗДДС не дава възможност да се изключи задължението за издаване на ФКБ от ФУВАС при продажби по чл. 3, ал. 5 от процесната наредба – продажби на услуги с развлекателен характер и продажби на стоки, извършвани чрез автомати на самообслужване. 
Съдът се е позовал и на аналогична практика на ВАС по Решение № 6797 от 03.07.2003 г. по адм. д. № 10015/2002 г., (обн. ДВ, бр. 62 от 2003 г.). 
РЕШЕНИЕТО Е ПРАВИЛНО.
Настоящия петчленен съдебен състав напълно споделя изложените в обжалваното решение крайни изводи за липса на правомощие у министъра на финансите да регламентира задължение за лицата, извършващи продажби на стоки и/или услуги чрез автомати на самообслужване, да регистрират и отчитат продажбите си чрез вградени фискални устройства в автоматите на самообслужване, които устройства позволяват издаването на ФКБ единствено чрез екранна визуализация.
Не могат обаче да се споделят мотивите на съда относно посочения в решението като първи спорен въпрос, а именно относно причисляването на АС като вид търговски обект по см. на т. 41 от §1 на ЗР на ЗДДС. Възраженията в тази насока на касационния жалбоподател са правилни, без това да има значение за крайния изход на делото. Достатъчно е да бъде отбелязано, че законовото определение за търговски обект, дадено в ЗДДС, не поставя като разграничителен белег начина на обслужване на продажбата от гледна точка на човешкото присъствие, а именно дали доставчика действа чрез физическо лице или чрез техническо съоръжение.
За целите на ЗДДС законодателят в т. 41 от §1 на ЗР на ЗДДС е посочил, че търговски обект следва да бъде определян с оглед материалните условия за извършване на продажбите, като най – напред е поставено условието да не търси изключения за мястото. Според законовото определение това е всяко място. Нещо повече, „всяко място” в което се извършват продажби, включва в себе си и всяко помещение и всяко съоръжение, доколкото и помещението и съоръжението са места, на които се извършват продажби. Материалните условия изключат и каквото и да било зависимост на мястото на продажба спрямо условности като ползването му за други цели или отношение към функционалността на мястото.
В тази връзка изведеното противоречие в обжалваното решение между определенията за търговски обект и автомат на самообслужване не може да бъде възприета. Напротив следва да бъде прието, че автоматът на самообслужване (дори и без да се ползва определението по т. 10 от ДР на наредбата) е сложна вещ, техническо съоръжение, позволяващо покупка на стока или услуга, при която получателя на доставката оперира самостоятелно със съоръжението, породи което същото е търговски обект по см. на т. 41 от §1 на ДР на ЗДДС, независимо мястото на което се намира апаратът. 
Възраженията в касационната жалба в останалата си част не могат да бъдат споделени. Несъстоятелно е да се поддържа, че мотивите да бъде прието изключението за издаване на ФКБ, свързани със съображения „да се облекчи поддръжката и обслужването на машините, както и да се намалят разходите за консумативи”, могат да бъдат аргумент, обосноваващ неспазването на закон и в частност задължението да се издава ФКБ на получателя на стоката или услугата. Неотносимо към правилността на решението е съображението на кастора, че при така постановения изход на делото от тричленния състав, би се стигнало да резултат, при който търговците, осъществяващи търговската си дейност чрез автомати на самообслужване биха били в по – благоприятно положение спрямо останалите търговци, тъй като няма да имат задължение да документират продажбите си. Без да бъде коментирана по същество основателността на възражението, е достатъчно да се посочи, че същото отново е опит чрез аргументи за неудачно законодателство да се оправдава недопустимото му поправяне чрез подзаконов нормативен акт. 
По горните съображения, обжалваното решение следва да бъде оставено в сила като валидно, допустимо и правилно.
По отношение на разноските на страните съдът не дължи произнасяне, тъй като такива не са редовно претендирани. 
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първа колегия, петчленен състав 

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 5079/10.04.2013 г. по адм. дело № 9787/2012 г. по описа на Върховния административен съд, в частта му, с която е обявена нищожността на § 1, §2, §3, §4, §5, §6, §7, §8, §9, §10, §11, §12, §13, §14, §15, §16, §17 и §18 от Наредба за изменение и допълнение на Наредба № Н – 18 от 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, обн., ДВ, бр. 54 от 17 юли 2012 г. и съответно изменените и допълнени с нея текстове на чл. 2, ал. 2, т. 4, чл. 3, ал. 5 и 6, чл. 10, ал. 1, т. 4 и ал. 8, т. 2а, чл. 18, ал. 3, чл. 20, ал. 2, чл. 25, ал. 3, чл. 31, ал. 5, чл. 33, ал. 3, чл. 36, ал. 1, чл. 38, ал. 3, чл. 39, ал. 1 и ал. 5, чл. 41, ал. 3, чл. 42, ал. 4, т. 10 и т. 11 от § 1 от ДР, Приложение 1, 2, 17, 20 и 21 от Наредба № Н – 18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства /ДВ, бр. 106 от 2006 г./.
Решението е окончателно. 

Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ Ваня Пунева
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ Николай Урумов
/п/ Пенка Гетова
/п/ Сребрина Христова
/п/ Йорданка Костова

В.П.